广受纳税人关注的2012年度税收专项检查又将拉开序幕，按照《国家税务总局关于开展2012年税收专项检查工作的通知》（国税发[2012]17号，以下简称17号文）的要求，接受成品油增值税专用发票的企业被纳入指令性检查项目。按照17号文所附方案，“接受成品油增值税专用发票的企业”被定义为接受成品油增值税专用发票的企业（以下简称：受票企业）以及开具成品油增值税专用发票的企业（以下简称：开票企业）；检查年度为2010年至2011年两个年度，如果在检查中发现企业涉及税收违法行为的，还需追溯到以前年度。
　　值得注意的是17号文对“成品油”这一概念并未有准确定义，其所附方案只明确了从机动车燃料零售（行业代码为5264）、石油及制品批发（行业代码为5162）、原油加工及石油制品制造行业（行业代码为2511）这三个行业中选定开票企业检查名单的原则，再结合开票企业筛选出受票企业。
　　对“成品油”这一概念的定义，税收业内特指消费税中成品油税目涵盖的内容，即根据《关于提高成品油消费税税率的通知》（财税[2008]167号）的注释，成品油包括汽油、柴油、石脑油、溶剂油、航空煤油、润滑油、燃料油。而根据《成品油市场管理办法》（商务部令2006年第23号）的规定，成品油是指汽油、煤油、柴油及其他符合国家产品质量标准、具有相同用途的乙醇汽油和生物柴油等替代燃料。
　　考虑到税务实践中基层税务机关对17号文中涉及的商业批发零售行业并没有进行细分的情况，再结合前文所述以及国家税务总局通报的案例实际，下文出现的成品油，在没有特指的情况下，均指汽柴油。
　　为什么成品油被纳入指令性检查项目？
　　笔者记忆中上次针对成品油的专项检查是在1998年，当时成品油走私现象猖獗，导致国内成品油生产企业剑走偏锋，通过变更品名方式少交消费税，以赢得市场空间。赖昌星案件就是中国石化业整合的一个触发点，由此我国石化市场形成了三桶油的格局，即中石油、中石化和中海油。随着我国石化业的整合，成品油市场也逐步规范，目前形成了中石油、中石化双寡头的垄断格局。
　　此次成品油被纳入指令性检查项目，给笔者第一个感觉就是：是否由于2008年成品油税费改革，所谓“燃油税”的推出，导致生产企业的税负加重，同时我国作为石油第二大进口国，石油价格波动较大，炼油厂亏损严重，导致少交消费税的现象又有所抬头？但从17号文及所附方案来看，其中并未提及消费税问题，而只是强调对成品油生产企业进行开具发票的检查。
　　那究竟是什么原因促使国家税务总局将成品油纳入全国范围内的指令性检查项目？
　　山东东营虚开成品油增值税专用发票案，可以说是国家税务总局进行成品油检查的触发点。
　　2011年12月29日齐鲁晚报对该案件进行了报道，东营警方历经半年多时间的调查，终于成功侦破一起全国涉案金额最大的虚开增值税专用发票案，其涉案金额高达200亿元。河北保定人陈刚（化名）开了15家皮包公司，按票面价税合计金额的5%支付开票手续费，套取成品油增值税专用发票，再开以“铁粉”为名称的增值税专用发票给炼钢厂。该案中，受票企业涉及全国14个省、市、自治区590多家企业。截至2011年12月28日，警方共摧毁犯罪团伙12个，抓获犯罪嫌疑人60余名。
　　据统计，2011年国内成品油消费量（包括汽油、柴油和煤油）为2.42亿吨，2011年中石化年报显示其国内销售成品油15116万吨，汽油、柴油及煤油的销售收入为人民币11，944亿元，由此推算2011年中国成品油市场销售额接近2万亿。
　　一个山东案件就涉及200亿，如果该案的作案手法（见附件）波及全国，则其涉案金额将是巨大的，极大的破坏了税收秩序。
　　正是基于上述考虑，国税总局将成品油纳入指令性检查项目。
　　为什么成品油增值税专用发票会被利用进行违法活动呢？
　　从现有案件来看，不法分子利用成品油增值税专用发票获利模式为，第一步人为制造价格优势（低于销售商挂牌价的价格）进行无票分销；第二步套取成品油销售企业增值税专用发票对外销售获取开票费；第三步不法分子获利为开票费减去无票销售亏损。之所以成品票增值税专用发票会被利用，从不法分子盈利模式角度分析，主要有四方面的因素：
　　1.成品油的无票市场巨大成品油销售有着巨大的无票市场，很多地方为了争取使用成品油的大户：交通运输行业的税源，大量代开运输发票，导致许多运输企业用油不要发票。另外农业及海洋渔业本身属于免税行业，其采购成品油也不要发票；大量的私家车主采购成品油也不要发票。
　　对于这些不要发票的企业或个人，不法分子通过利益诱惑如支付开票手续费等方式，套取本应属于他们的成品油发票，进行违法获利行为。
　　2.成品油价格比较敏感2007年我国新成品油定价机制形成，成品油价格逐渐与国际市场趋同，随着2008年国际金融危机，美国执行美元宽松机制，以美元标价的石油价格一路走高，我国的成品油价格也随着走高。
　　成品油对于其消费者而言是必需品，不存在替代产品。目前我国成品油油源主要集中在中石化和中石油，品质上并无实质区别。在预期价格趋涨的情形下，影响消费者成品油购买的主要因素就是价格，即消费者对成品油的价格相对其他敏感。成品油每吨油便宜两三百元，就会形成市场优势。
　　不法分子通过人为制造价格优势（低于销售商挂牌价的价格），迅速的进行货物无票分销。从现有的案件来看，不法分子无票分销一般直接倒卖提单，而且只需要垫付每吨几百元的价差。
　　3.成品油受众广泛石油是当今世界经济发展的“血液”，汽车、轮船、飞机等交通工具都需要成品油。可以说每个企业都会接受成品油专用发票，每个企业都是受票企业。
　　受众面大，意味着虚开面就大，即购买虚开增值税专用发票往往需要考虑尽量表明要与经营相关，成品油发票与每个企业均关联。虚开面大，意味着不法分子的市场空间就大。
　　4.成品油销售企业内控存在缺陷部分成品油销售企业在开票过程中存在内控缺陷，如收款与开票相分离，开票时并不清楚是谁付的款，以什么方式付的款，在什么地方付的款；财务与物流相分离，开票时并不清楚是哪辆车提的货，运到何地。而这些缺陷被不法分子所利用，如在检查中就发现部分成品油销售企业，开具的增值税专用发票中购货方税务登记号是河北的，但是购货方单位名称是本地的；还有车辆一日提三次货，而对应开票单位是三个省的现象，与实际严重不符。
　　值得注意的是，尽管上述内控缺陷对国家税收秩序造成了严重影响，但是对于成品油销售企业而言，其款没少收，税没少交。对于成品油销售商而言，不法分子利用其自身内控缺陷，事实上造成其油品的价格竞争优势，使得其销售量得以提升，其管理层还能获得基于销售量的奖金。
　　检查中笔者注意到，在石化行业最初的改革中，中石化和中石油实行的是南北分治，即以黄河为线，黄河以北属中石油区域，黄河以南属中石化区域。虽然随着市场竞争，目前双方已无明显的地域划分，但是从市场经济角度讲，后进者要想进入成品油市场，就需要好的营销方式。中石化和中石油都是在国家指导下定价，执行统一的国家标准，先付款后提货，后进者就故意放纵前述内控缺陷，以此侵占市场份额，而先入者意识到这一问题后，受到影响，也开始放纵其内控。结果导致劣币驱逐良币，成品油销售企业“甘愿”被套票。
　　企业如何应对成品油专项检查？
　　结合17号文所附方案以及笔者检查经验，企业如何应对此次成品油专项检查，下面从开票企业和受票企业分别进行分析。
　　一、开票企业（一）积极配合税务机关调查，重点排查以下两方面：
　　1.开票情况梳理开票企业可以从防伪税控开票系统中导出开票数据，进行梳理，重点关注：
　　是否存在购方税号与购方名称不属于一个地区的情况；2.受票企业的分布情况：
　　①区域分布情况成品油价格是公开的、统一的，炼油厂的出厂价基本一致，且批发和零售的差价有限，跨区域购买成品油而支付的运价很可能超过批零差价，对受票企业而言这样的购买是不经济的。因此开票企业应重点关注跨区域购买成品油的客户。
　　②行业分布情况成品油属于危险品，消防、安监部门对于成品油存储都要严格的要求，因此对于成品油批发零售企业都有资质许可。
　　没有资质许可的企业，说明其没有符合相关规定的存储设施。终端企业设置独立的油储设施一方面是不经济，另一方面也存在区域限制。
　　开票企业可以从购票企业名称上判断其行业分布情况，对于大额购买客户应关注其是否拥有相关资质许可，关注终端企业如纺织企业、物资公司、商贸公司等一次性大额购买客户。
　　17号文方案中列举了矿产品采选企业，以及销售石灰石、水渣、粉煤灰、石子、石膏等低值大宗商品和铁粉、煤炭等高附加值耗油企业，对其的开票情况都是需要重点关注的。
　　（二） 关注受票企业的购买频率和金额开票企业可以对大额购买客户进行购买频率和购买金额的筛选，关注：
　　①不符合开票规律的企业，如当天购买10万元金额的汽油，但是分2张以上发票开具；②不符合购买习惯的企业，如一年开票次数过高的企业，如某运输公司两年中购买了277次油品，并索要增值税专用发票，相当于隔天就购买，不太符合实际。